CFA Véronique Fourcade

PLF 2024 : le Sénat vote un amendement réduisant le régime fiscal de faveur des donations de sommes d’argent avec réserve d’usufruit

Dans le cadre de la discussion du projet de loi de finances pour 2024, un amendement présenté par le Sénat et adopté avec l’avis favorable du Gouvernement vient refuser la déduction à l’actif successoral des dettes de restitution exigibles qui portent sur les sommes d’argent dont le donateur-défunt s’était réservé l’usufruit.

Rappel du mécanisme de la donation de somme d’argent avec réserve d’usufruit :

Lorsqu’une donation de sommes d’argent est consentie avec une réserve d’usufruit au profit du donateur, ce dernier ne pouvant pas en faire usage sans les consommer, il conserve le droit d’en disposer. On est en présence d’un quasi-usufruit légal (c. civ. art. 587). Toutefois, ce droit est limité par l’obligation du donateur de restituer, à la fin de l’usufruit, la somme donnée, appelée « dette de restitution ».

Ainsi, au décès de l’usufruitier, l’usufruit s’éteint et le nu-propriétaire recouvre la pleine propriété du capital en exonération de droits de mutation à titre gratuit (CGI art. 1133). Pour exercer son droit de propriété sur le capital démembré, il prélève sur l’actif de succession, avant la dévolution successorale et le partage de la succession entre les héritiers, une créance égale au montant de la somme donnée.

Lorsque le quasi-usufruit est prévu par la loi, la jurisprudence considère que la dette de restitution trouve également son origine dans la loi (cass. com. 27 mai 2015, n° 14-16246). Aussi, pour le calcul des droits de succession, l’origine légale du quasi-usufruit autorise à déduire la dette de restitution de la succession de l’usufruitier pour son montant total en pleine propriété (CGI art. 768).

Remise en cause de la déductibilité de la dette de restitution au décès du quasi-usufruitier :

Afin de dissuader le recours aux usufruits de sommes d’argent, un amendement présenté par le Sénat et adopté avec l’avis favorable du gouvernement prévoit, pour les successions ouvertes à compter de la date de promulgation de la loi de finances pour 2024 :

-de remettre en cause la déductibilité de la dette de restitution de l’actif successoral du quasi-usufruitier ;

-de taxer aux droits de succession la valeur correspondant à la dette de restitution non-déductible entre les mains du nu-propriétaire d’après le degré de parenté existant entre ce dernier et l’usufruitier au moment de la succession. Toutefois, les droits acquittés lors de la constitution de l’usufruit seraient imputés sur les droits dus par le nu-propriétaire, sans pouvoir donner lieu à restitution.

-aux dettes de restitution contractées sur le prix de cession d’un bien dont le défunt s’était réservé l’usufruit, sous réserve qu’il soit justifié que ces dettes n’ont pas été contractées dans un objectif principalement fiscal ;

-à l’usufruit légal ou conventionnel du conjoint survivant (c. civ. art. 757 et 1094-1).

Selon l’exposé des motifs, cette mesure centrée sur les donations de sommes d’argent avec réserve d’usufruit aurait pour objectif de corriger une incohérence de la fiscalité applicable :

-d’un côté, les droits de donation ont été acquittés sur la nue-propriété transmise après application du barème fiscal de l’article 669 du CGI en tenant compte de l’âge de l’usufruitier au jour de la donation, soit sur une assiette minorée ;

-de l’autre, la déduction de la dette de restitution de l’actif successoral a lieu pour son montant total en pleine propriété.

Projet de loi de finances pour 2024, amendement I-1868 rect. bis adopté par le Sénat le 24 novembre 2023